V závere účtovného obdobia každého podnikateľa, účtovníka uzavretie roka a vyčíslenie výsledku hospodárenia. Vyčíslenie výsledku hospodárenia je súčasťou uzávierkových účtovných operácií.
Vyčíslenie výsledku hospodárenia je prvý krok. Účtovný výsledok hospodárenia sa potom musí transformovať na základ dane alebo daňovú stratu. Veľakrát v účtovníctve nastane situácia, že účtovný výsledok hospodárenia je záporný, ale pri transformácii sa dostaneme k základu dane a nie k daňovej strate. Menej častá je opačná situácia. Čím je to spôsobené?
Daňová legislatíva upravuje, ktoré účtovné náklady a výnosy sú aj daňovo uznateľnými nákladmi a výnosmi. Hovoríme o pripočítateľných a odpočítateľných položkách, ktoré sú legálnym spôsobom daňovej optimalizácie.
Čo je podstatou pripočítateľných a odpočítateľných položiek?
V praxi to znamená, že náklady, ktoré zákon o dani z príjmov neuznáva ako daňové náklady musíme k výsledku hospodárenia pripočítať. Naopak príjmy, ktoré nie sú zdaniteľné, nemôžu vstupovať do základu dane a musíme ich od výsledku hospodárenia odpočítať.
Pripočítateľné a odpočítateľné položky sú platné pre právnické aj fyzické osoby, ale pre fyzické osoby len v obmedzenej miere. Pri fyzických osobách sa s nimi stretneme hlavne v prípade, keď dôjde k zániku fyzickej osoby (pozastavenie/zrušenie živnosti) alebo pri prechode z jednotlivých sústav účtovníctva (z jednoduchého do podvojného účtovníctva alebo naopak).
Vzhľadom na rozsiahlosť pripočítateľných a odpočítateľných položiek budeme hovoriť len o najčastejšie sa vyskytujúcich položkách. Pri vyčíslovaní základu dane alebo daňovej straty si treba dávať aj na neustále sa meniacu legislatívu.
Najčastejšie pripočítateľné položky - výdavky, ktoré zvyšujú základ dane
1. Trvalo daňovo neuznateľné náklady (výdavky)
Tieto náklady (výdavky) neslúžia na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov spoločnosti. Niektoré sú taxatívne vymedzené zákonom o dani z príjmov alebo iným osobitným predpisom. Radíme sem:
- Dary – v daňovom priznaní ich uvádzame na riadku č. 8 tabuľky A a súčasne prechádzajú na riadok č. 130. V účtovníctve o nich účtujeme na účte 543 a sú nedaňovým výdavkom.
- Výdavky na reprezentáciu – uvádzame ich na riadku č. 6 tabuľky A a súčasne prechádzajú na riadok č. 130. Účtujeme o nich na účte 513 a sú vždy nedaňovými výdavkami.
- Výdavky súvisiace so štátnou podporou „Covid-19“ – na riadku č. 14 tabuľky A a súčasne riadok č. 130. Pri tomto type výdavku musíme najskôr vylúčiť príjmy zo zdaniteľných príjmov, aby to bolo vyvážené. Ak neodpočítame príjmy, potom nemusíme pripočítať výdavky.
- Obstarávacia cena vyradeného tovaru, ktorému skončila doba použitia – riadok č. 12 tabuľky A a súčasne riadok č. 130. Spoločnosť musí vykonať potrebné kroky pred uplynutím doby použiteľnosti podľa § 21 ods. 2 písm. n) zákona o dani z príjmov, aby mohla zaradiť vyradené zásoby do daňových výdavkov, inak ich musí pripočítať.
2. Dočasné nedaňové náklady (výdavky)
Tento typ výdavkov je dočasne neuznaný za daňové výdavky len v roku účtovania, v ktorom ovplyvňujú výsledok hospodárenia. Po splnení zákonom stanovených podmienok sa v budúcich zdaňovacích obdobiach môžu stať daňovými výdavkami.
Sú to napríklad:
- Výdavky daňovo uznateľné až po zaplatení - za tento typ výdavkov sa považuje napríklad platba nájmu, zmluvné pokuty, poplatky z omeškania, úroky z omeškania, poradenské, právne služby, notárske služby, audítorské služby, výdavky na marketingové prieskumy, provízie za sprostredkovanie a iné. Pokiaľ tieto výdavky nie sú uhradené k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, budú pripočítateľné. Uvádzajú sa v riadku č. 140 daňového priznania.
- Tvorba rezerv neuznaná za daňový výdavok – uvádza sa v riadku č. 10 tabuľky A a súčasne prechádza na riadok 130. Rezervy, ktoré sú daňovo uznateľné, sú presne vymedzené v zákone o dani z príjmov. Tvorba všetkých ostatných rezerv nie je daňovým výdavkom. Táto suma však bude od základu dane odpočítaná v zdaňovacom období, kedy dôjde v použitiu alebo zrušeniu rezervy.
3. Výdavky (náklady) s limitovanou výškou
Tieto typy výdavkov sú limitované určitou sumou alebo percentom a daňovo uznateľné sú len do tejto výšky. Najčastejšie sú to:
- Reklamné predmety - Reklamné predmety do hodnoty 17 €/kus bez dph sú považované za daňový výdavok. Ak obstaráme reklamný predmet nad túto hodnotu, už je celý ako nedaňový náklad. Píšeme ich do riadka č. 6 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 tlačiva daňového priznania. Taktiež vedieme na účte 501 analytickej evidencie.
- Spotreba pohonných hmôt – uvádzame na riadku č. 3 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 daňového priznania. Ak účtovná jednotka uplatňuje pri spotrebe pohonných hmôt princíp 80/20, tak 20 % považovaných za nedaňový náklad pripočítavame a súčasne vedieme na analytickom účte 501. Taktiež sem patrí nadspotreba, o ktorej by sa účtovalo.
- Výdavky na majetok využívaný aj na súkromné účely - Firemný majetok môže spoločnosť využívať aj na súkromné účely. a preto je dobré dopredu si premyslieť, či ten majetok bude využívaný iba na podnikateľské účely alebo aj na súkromné a v akom pomere. Zo zákona je stanovená možnosť paušálnych výdavkov opäť v pomere 80/20, keď 20 % je nedaňový náklad a vedie sa k nemu analytická evidencia. Uvádza sa v riadku č. 15 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 tlačiva daňového priznania.
- Záväzky po splatnosti viac ako 360 dní - pri záväzkoch po splatnosti viac ako 360 dní, treba pripočítať 20 % z hodnoty nesplateného záväzku, pri viac ako 720 dní, 50 % a pri viac ako 1080 dní 100 %. Uvádza sa na riadku č. 180 tlačiva daňového priznania.
- Manká a škody presahujúce prijaté náhrady - manká a škody sú daňovo uznateľné len do výšky prijatej náhrady (najčastejšie od poisťovní), okrem mánk a škôd zavinených živelnou pohromou alebo spôsobených neznámym páchateľom potvrdeným od polície. Uvádzajú sa na riadku č. 7 tabuľky A, a súčasne na riadku č. 130 tlačiva daňového priznania.
- Úroky platené z úverov a pôžičiek od spriaznených osôb prekračujúce 25 % EBITDA - úroky z pôžičky od spriaznenej osoby je potrebné testovať na tzv. podkapitalizáciu a úroky nad 25 % EBITDA spoločnosti sa pripočítavajú k základu dane. Uvádzajú sa do riadka č. 13 tabuľky A a zároveň do riadka č. 130 tlačiva daňového priznania.
Najčastejšie odpočítateľné položky - výdavky, ktoré znižujú základ dane
Odpočítateľné položky v daňovom priznaní sú príjemnejšie, keďže znižujú základ dane. Napríklad to môže byť príjem spoločnosti, ktorý nie je predmetom dane, a preto je odpočítateľnou položkou. Odpočítateľnou položkou je aj výdavok v období jeho úhrady, ak sa zahŕňa do základu dane až po jeho zaplatení. Veľa odpočítateľných položiek majú neziskové organizácie.
Príjmy, ktoré sú odpočítateľné položky:
- Peňažný/nepeňažný dar - príjem, ktorý dostane spoločnosť darom (auto, stroje, finančný dar) nie je pre ňu zdaniteľným príjmom a ako odpočítateľná položka sa uvádza v riadku č. 210 daňového priznania.
- Príjem nezahrňovaný do základu dane v súvislosti so štátnou podporou "Covid-19" - niektoré spoločnosti, ktoré požiadali o finančný príspevok v rámci projektu pomoci podnikateľským subjektom v súvislosti s pandémiou Covid-19, dostávajú od štátu príspevok, ktorý je príjmom a nezahŕňa sa do základu dane. Hodnota príspevku sa uvádza na riadku č. 230 tlačiva daňového priznania. Pozor aj na výdavky, ktoré boli vynaložené v súvislosti s týmto príspevkom. Tie je potrebné vylúčiť zo základu dane.
- Príjem z predaja obchodného podielu - podľa § 13c zákona o dani z príjmov je príjem z predaja obchodného podielu u právnickej osoby je oslobodený, ak uplynie aspoň 24 mesiacov odo dňa nadobudnutia priameho podielu najmenej 10 % na základnom imaní spoločnosti. Položka sa uvádza v riadku č. 260.
- Podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva v rozsahu, v akom nie je daňovým výdavkom u daňovníka vyplácajúceho tento podiel na zisku, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku na riadku č. 210 tlačiva daňového priznania.
- Dividenda, ktorá prislúcha právnickej osobe nie je podľa § 12 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov predmetom dane a preto bude odpočítateľnou položkou od základu dane.
Odpočítateľnými položkami sú aj výdavky (náklady), ktoré spoločnosť v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach pripočítala k základu dane z dôvodu, že nesplnili všetky podmienky na uznanie ako daňového výdavku.
Sú to napríklad:
- Náklad, ktorý je daňovým výdavkom až v čase zaplatenia - podľa § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov je výdavok daňovo uznateľný až po zaplatení. Ak v predchádzajúcom zdaňovacom období bol výdavok pripočítaný k základu dane z dôvodu jeho nezaplatenia a v nasledujúcom zdaňovacom období je tento záväzok uhradený, stane sa v čase zaplatenia odpočítateľnou položkou. Uvádza sa v riadku č. 270 tlačiva daňového priznania.
- Rozdiel, o ktorý daňové odpisy prevyšujú účtovné odpisy - v prípade, že daňovník dosiahne vyššie daňové odpisy ako účtovné odpisy, rozdiel medzi je odpočítateľnou položkou, ktorá sa uvádza v riadku 250.
- Časť nesplatených záväzkov, o ktoré sa v predošlých obdobiach zvyšoval základ dane a ktoré boli zaplatené až v tomto zdaňovacom období - V prípade, že daňovník v predchádzajúcom zdaňovacom období pripočítal k základu dane časť nesplatenej menovitej hodnoty záväzku a počas nasledujúceho zdaňovacieho obdobia uhradil záväzok, táto časť menovitej hodnoty bude odpočítateľnou položkou na riadku 290 daňového priznania.
- Použitie alebo zrušenie nedaňovej rezervy - rezervy, ktoré spoločnosť tvorí na na daňové výdavky (napríklad rezerva na účtovnú závierku a daňové priznanie), ale ich tvorba nie je uznaná ako daňový výdavok, sú v čase tvorby rezervy pripočítateľnou položkou. V zdaňovacom období, kedy sa rezerva použije na daňový výdavok, je suma použitej rezervy daňovým výdavkom, aj keď sa neúčtuje o náklade, pretože sme už o ňom účtovali v čase tvorby rezervy. V čase použitia rezervy sa stáva odpočítateľnou položkou od základu dane, ktorá sa uvádza do riadka 290 daňového priznania.
Pripočítateľné a odpočítateľné položky sú pokročilou účtovníckou agendou, ktorá si vyžaduje dôkladný prehľad v legislatíve.
Použité zdroje:
Zákon 595/2003 Z. z.o dani z príjmov
Daňová optimalizácia fyzických a právnických osôb
Pripočítateľné a odpočítateľné položky v roku 2021 (za rok 2020)
Odpočítateľné položky v roku 2020 (v daňovom priznaní za rok 2019)